Проблематика вопросов заключается 1) в возможности признания затрат по аренде (срок договора аренды истек) для целей исчисления налога на прибыль и 2) в возможности принятия НДС к вычету.
Объектами аренды могут быть земельные участки, другие обособленные природные объекты, предприятия, другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства, другие непотребляемые вещи (п.1 ст.607 ГК РФ). По договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование (ст. 606 ГК РФ).
- В отношении налога на прибыль имеют место быть 2 позиции:
1.1.) Формальная позиция: согласно п.2 ст.425 ГК РФ, стороны вправе установить, что условия заключенного ими договора применяются к их отношениям, возникшим до заключения договора.
В п.п.10 ст.264 НК РФ указано - в состав прочих расходов в т.ч. входят арендные платежи за арендуемое имущество, но с учетом соблюдения требований ст. 252 НК РФ (такие расходы должны быть документально подтверждены (например, Актом), экономически обоснованы и направлены на получение дохода). А поскольку формально ст. 252 НК РФ не выполняется (не зафиксирована сумма арендной платы и прочие условия договора), то признать затраты по аренде не можем.
1.2) Имеется иная позиция: согласно п.5 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 05.05.1997 №14, совершение конклюдентных действий может рассматриваться при определенных условиях как согласие на внесение изменений в договор, заключенный в письменной форме. Действия арендатора по внесению арендной платы не могут рассматриваться как его согласие на внесение изменений в договор аренды, так как в соответствии со ст. 452 ГК РФ соглашение об изменении договора совершается в той же форме, что и договор, если из закона, иных правовых актов, договора или обычаев делового оборота не вытекает иное. Поскольку исходя из ст. 609 ГК РФ договор аренды между юридическими лицами заключается в письменной форме, то соглашение о внесении изменений в договор также должно быть выражено и письменной форме. Кассационная инстанция решение суда первой инстанции отменила, сославшись на пункт 3 статьи 434 ГК РФ, которым установлено, что письменная форма договора считается соблюденной, если письменное предложение заключить договор принято в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 438 ГК РФ, по которому следует, что совершение лицом, получившим оферту, действий по выполнению указанных в ней условий (уплата соответствующей суммы) считается акцептом, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или не указано в оферте. Так как иных оснований для непризнания действий арендатора акцептом не было, возражений по условиям арендной платы, предложенной арендодателем, не заявлено, действия арендатора должны расцениваться как его согласие на внесение изменений в договор аренды.
Имеются также Письма МФ РФ от 25.01.2013 №03-03-06/2/6, от 05.03.2011 №03-03-06/4/18, в которых говорится, что необходимо предусмотреть в договоре с арендодателем, что объект передается в пользование до заключения и его условия применяются к отношениям, возникшим до заключения сделки.
2. В отношении НДС: т.к. арендатор является плательщиком налога на прибыль, то также является и плательщиком НДС (общая система налогообложения). Налогоплательщик НДС имеет право на налоговый вычет (п.1 ст.171 НК РФ). Вычетам подлежат суммы налога при условии использования в деятельности налогооблагаемых операций (п.3 ст. 171, п.3. ст.161 НК РФ), и, соответственно, вычеты не имеют возможности использовать организации с отсутствием в деятельности налогооблагаемых операций.
В п.3 ст. 161 НК РФ указано, что при предоставлении на территории РФ в аренду федерального имущества налоговая база – это сумма арендной платы с учетом налога, а налоговым агентом признается арендатор, который обязан исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога, при этом п.1 ст.171 НК РФ предусматривает право пользования вычетом по НДС только налогоплательщику. В нашем случае арендатор является налоговым агентом. Сумма НДС к уплате в бюджет исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговым агентом одновременно с перечислением арендной платы (абз.2 п.4 ст.173 НК РФ).
По данному вопросу имеется судебная практика, а именно в п.11 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 №33 сказано, что по смыслу положений п.1 ст. 38, п.1 ст.54 и п.п.1 п. 1 ст.146 НК РФ, объект налогообложения формирует совокупность совершенных в течение налогового периода финансово-хозяйственных операций по реализации услуг. В связи с этим невыполнение налогоплательщиком при осуществлении хозяйственной деятельности тех или иных предписаний, установленных как публично-правовыми, так и гражданско-правовыми нормами (например, неполучение в необходимых случаях лицензии, иных разрешений или согласований; неосуществление регистрации договора и т.п.) влечет неблагоприятные для него налоговые последствия (например, невозможность использовать освобождение от налогообложения конкретных операций, применять налоговые вычеты, заявлять налог к возмещению из бюджета и др.) лишь в том случае, если это прямо предусмотрено положениями НК РФ.
Выводы:
1) В отношении налога на прибыль: по этому вопросу имеется 2 позиции:
1.1) первая связана с формальным подтверждением условий НК РФ - с.252 НК РФ, согласно которой организация не вправе признать затраты по аренде для целей исчисления налога на прибыль;
1.2) вторая связана с неформальными подтверждениями исходя из судебной практики, согласно которой имеется возможность признать данные затраты для целей исчисления налога на прибыль.
2) В отношении вычета по НДС: по условиям задачи, арендатор является налоговым агентом, а сумма НДС к уплате в бюджет исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговым агентом одновременно с перечислением арендной платы. Право на налоговые вычеты имеют только те налоговые агенты, которые исполняют обязанности налогоплательщика НДС, т.е. осуществляющие в деятельности налогооблагаемые операции.
