При заключении договора купли-продажи продавец берет на себя обязательство предоставить покупателю определенные товары (работы, услуги), а покупатель – данные товары (работы, услуги) принять и оплатить. Возникшая при исполнении продавцом своих обязательств по договорам дебиторская задолженность, является имущественным правом, принадлежащим продавцу-кредитору по не оплаченным покупателем денежным обязательствам. При этом, в соответствии с положениями ст.382 ГК РФ, право (требование), принадлежащее кредитору на основании обязательства, может быть передано им другому лицу по сделке (уступка требования). Право первоначального кредитора переходит к новому кредитору в том объеме и на тех условиях, которые существовали к моменту перехода права.
Право требования является активом компании, которым она может распоряжаться по ее собственному усмотрению, в том числе продать, путем заключения договора цессии.
Основой российской законодательной базы в области цессионных договоров является 24 глава ГК РФ «Перемена лиц в обязательстве», ст. 155 и 279 НК РФ.
Цессией называется передача прав требования возвращения задолженности. Цедент — первоначальный владелец прав на задолженность.
Выручка от реализации имущественных прав будет признаваться в составе доходов в соответствии с положениями п.1 ст.249 НК РФ.
Расходы, связанные с реализацией имущественных прав, относятся к расходам, связанным с производством и реализацией, и учитываются в соответствии с пп.1 п.1 ст.253 НК РФ.
Особенности определения налоговой базы при уступке права требования, в том числе особенности признания убытков от уступки права, регламентируются ст. 279 НК. Правила 279 статьи НК РФ относятся к тем налогоплательщикам, которые осуществляют учет доходов и расходов по методу начисления. При этом возникает обязанность ведения раздельного учета, т.е. по операциям уступки права требования необходимо вести отдельный налоговый регистр (п.2 ст. 274).
НК РФ установлен различный порядок налогового учета доходов и расходов, а также убытков по указанным сделкам в зависимости от того, наступил срок платежа по уступаемому праву требования или нет (п. п. 1 - 2ст. 279 НК РФ).
- Если право требования долга цедент уступает до наступления, предусмотренного договором реализации, срока платежа, то отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком цедента. При этом размер убытка для целей налогообложения не может превышать суммы процентов, которую налогоплательщик уплатил бы с учетом требований статьи 269 НК РФ. Соответственно, для определения предельной величины размера убытка от уступки права требования, следует рассчитать сумму процентов, которую компания-налогоплательщик уплатила бы, если бы взяла сумму выручки от уступки права требования в кредит.
- Если право требования долга цедент уступает после наступления, предусмотренного договором реализации, срока платежа, то отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком по сделке уступки права требования, который включается в состав внереализационных расходов налогоплательщика. При этом убыток принимается в целях налогообложения в следующем порядке:
50% от суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов на дату уступки права требования;
50% от суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов по истечении 45 календарных дней с даты уступки права требования.
По общему правилу передача имущественных прав облагается НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). При этом налоговая база по переданным имущественным правам определяется с учетом особенностей, установленных статьей 155 НК РФ.
При первичной уступке права требования цедент исчисляет НДС с суммы превышения полученного дохода над суммой денежного требования, которую должен заплатить должник (п. 1 ст. 155 НК РФ). Это значит, что начислять НДС нужно только с фактически полученного дохода. Если же у цедента от уступки права требования образуется убыток, то налоговой базы по НДС не возникает. А значит, НДС по этой операции начислять не нужно.
