Вы, конечно же, знаете, что имеете право на возмещение в полном объеме убытков, причиненных незаконными актами налоговых органов или незаконными действиями (бездействием) их должностных лиц. Более того, у многих из вас хотя бы раз в жизни возникали такие убытки. Но многие ли из вас пробовали их взыскать? Нет. Если дело дошло до суда, то максимум, что мы просим, - это возместить расходы на представителя в суде. Почему же так происходит? И как разорвать этот порочный круг? Что нужно сделать, чтобы все-таки взыскать с налоговиков убытки, которые они нам причинили?

Примечание Не забудьте, что взыскивать убытки, причиненные налоговыми органами, имеют право не только налогоплательщики, но и налоговые агенты.

Для справки Под убытками понимаются: - расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права; - утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб); - а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода).

Итак, для начала надо выяснить, при каких же условиях вообще появляется право на возмещение убытков.

Есть ли у вас право на взыскание убытков?

Возникает такое право, только если вы докажете: - наличие убытка (в том числе его размер); - незаконность акта налогового органа или действий (бездействия) его должностных лиц, то есть вину налогового органа или его должностного лица в причинении убытков; - причинно-следственную связь между ними. И кстати, взыскать убытки, причиненные налоговыми органами, можно только через суд. Потому что возмещаются эти убытки за счет федерального бюджета. А, как вы понимаете, суд - это время и деньги, да и судебные тяжбы с налоговиками отношения с ними не улучшают. Поэтому прежде чем обращаться в суд, нужно оценить, каковы ваши шансы на взыскание убытков, то есть насколько оправданны ваши дальнейшие усилия.

Внимание! Доказывать причиненные налоговиками убытки придется вам самим.

Что такое убыток, а что им не является

Убытки возникают только от незаконных действий

Понятно, что, в принципе, убыток может возникнуть и от законных действий налоговиков. Но такой убыток возмещать вам из бюджета никто не должен. Хотя еще не так давно налоговые органы были вынуждены разъяснять, что в таких случаях у нас нет оснований рассчитывать на возмещение убытков. Так, в 2003 г. организация обратилась к налоговикам с просьбой возместить 204 руб. убытков, понесенных в связи с ксерокопированием документов, запрошенных в ходе проверки. И налоговое ведомство разъяснило, что одного только факта несения расходов недостаточно. Необходимо еще доказать, что убытки возникли именно в связи с незаконными требованиями инспекции. В приведенном случае инспекция проверяла налоговую декларацию и в рамках камеральной налоговой проверки запросила копии документов, подтверждающих обоснованность заявленных налоговых льгот. То есть действия инспекции были правомерными. А расходы организации, понесенные в связи с правомерными требованиями должностных лиц налоговых органов, возмещению не подлежат. Отметим, что расходы, понесенные в связи с правомерным поведением налоговых органов, в принципе не являются убытками в смысле, придаваемом этому понятию гражданским законодательством. Ведь здесь нет условия возникновения убытка - нарушенного права.

Налог, пени, штраф - не убытки

Даже если акт или действия (бездействие) налогового органа были незаконны, далеко не все ваши расходы, возникшие в связи с этим, являются убытками. Так, не являются убытками неправомерно начисленные и взысканные суммы налогов, пеней и штрафов. Поэтому если вы считаете, что инспекция неправомерно взыскивает налог, пеню или штраф, то данный спор должен решаться в рамках налогового законодательства. То есть если вы не согласны с требованием уплатить налог, пеню или штраф, которое вам выставила инспекция, в суд надо подавать заявление о признании незаконным требования. Считаете незаконным взыскание налога, пени или штрафа - подавайте в суд заявление о возврате излишне взысканных сумм. Но убытки здесь ни при чем. Кстати, на суммы излишне взысканных налогов, пеней и штрафов начисляются проценты со дня, следующего за днем взыскания, по день фактического возврата. Именно эти проценты являются компенсацией за то, что государство пользовалось вашими деньгами. Если же вы обратитесь за взысканием незаконно начисленных налогов, пеней и штрафов, а также процентов за пользование чужими денежными средствами в порядке, предусмотренном для взыскания убытка, то суд откажет вам в иске. Так, ФАС Уральского округа, отказав в удовлетворении такого требования организации, указал, что она выбрала неверный способ защиты права: ей не был причинен убыток по смыслу норм гражданского законодательства.

Внимание! Возврата незаконно взысканных налогов, пеней и штрафов требуйте в порядке, установленном ст. 79 НК РФ.

Если расход не зависит от поведения налогового органа - это не убыток

Не являются убытками и расходы, которые возникают независимо от поведения налоговиков. Для того чтобы было понятней, приведем пример. Инспекция своим незаконным решением приостановила расходные операции по счету организации, и банк не перечислил деньги за опубликование сведений о признании этой организации банкротом. Тогда конкурсный управляющий открыл в ходе конкурсного производства другой счет. Расходы на его открытие составили 1500 руб. Когда решение о приостановлении операций по счету было признано незаконным, организация обратилась в арбитражный суд с требованием о возмещении 7166 руб. убытков, причиненных ей незаконными действиями налогового органа, а именно: - 1500 руб. расходов на открытие нового счета в банке; - 5666 руб. вознаграждения конкурсному управляющему за период незаконного приостановления операций по счету. Ведь в течение этого времени, по мнению организации, конкурсный управляющий не мог исполнять свои профессиональные обязанности. Однако суд взыскал только убыток в размере 1500 руб., посчитав, что расходы в виде вознаграждения управляющему были бы у организации в любом случае, независимо от действий инспекции, а потому убытком не являются. Ведь его обязанности не ограничиваются только работой с банковским счетом должника. Надеемся, тема банкротства для вас не актуальна, но в этом споре важна суть: расходы становятся убытками, только когда они возникают исключительно по причине нарушения права и в ином случае не возникли бы.

Размер убытков нужно обосновать

Интересно, что с налогового органа убытки можно взыскать в полном объеме. То есть не только расходы, которые уже пришлось понести и которые еще придется произвести для восстановления нарушенного права (реальный ущерб), но и неполученные доходы, которые были бы получены, если бы право не было нарушено (упущенная выгода). Конечно, бывают расходы, размер которых неоспорим. Взять хотя бы все тот же пример, когда организации пришлось заплатить 1500 руб. за открытие нового счета из-за незаконного приостановления операций по уже имеющемуся счету. Но, как и следовало ожидать, налоговые органы практически всегда оспаривают размер убытков, даже когда все доказано: и незаконность решения инспекции, и факт причинения убытков, и причинно-следственная связь между ними. Размер понесенных расходов подтвердить не так уж и сложно, главное - доказать, что эти расходы необходимы для восстановления нарушенного права! А для этого придется представить обоснованный расчет, подтвержденный соответствующими документами. А вот доказать размер неполученного дохода несоизмеримо сложнее, учитывая, что размер упущенной выгоды должен определяться: - обычными условиями гражданского оборота и реально предпринятыми мерами для получения выгоды; - с учетом разумных затрат, которые вы понесли бы для получения выгоды, если бы ваше право не было нарушено. Таким образом, сумма упущенной выгоды равна сумме неполученной прибыли, которая определяется как возможная выручка за вычетом обязательных расходов. Посмотрим, какие же ошибки допускают налогоплательщики, обращаясь за взысканием с налоговых органов упущенной выгоды, на конкретных примерах из арбитражной практики. Инспекция вовремя не отменила приостановление операций по счету ООО. Общество обратилось в суд с заявлением о взыскании около миллиона рублей упущенной выгоды. Обосновывая эту сумму, общество ссылалось на договор, из которого следовало, что оно как поставщик должно было поставить товар заплатившему аванс покупателю.

По мнению общества, из-за бездействия налогового органа оно было лишено возможности исполнить договор, в частности оплатить доставку товара и, соответственно, получить выгоду. Однако ООО не смогло доказать: - факт поступления предоплаты от покупателя по этому договору, а следовательно, и возникновение у общества обязанности поставить товар в определенный договором срок. Отметим, что такие обстоятельства могли быть подтверждены копиями платежных документов и выписками банка; - принятие обществом мер для получения выгоды в виде выручки за товар. В качестве доказательства этого в рассмотренном деле общество могло бы представить документы, подтверждающие приобретение или производство товара для перепродажи и заключение договора с перевозчиком. То есть документы, подтверждающие, что налогоплательщик сделал все для получения выгоды от продажи товара и только незаконные действия налогового органа сделали ее получение невозможным; - размер затрат, которые ООО должно было понести по условиям договора в связи с оформлением перевозочных и иных документов, а также расходов на транспортировку товара. Разумеется, суд решил, что при отсутствии таких сведений невозможно определить размер упущенной выгоды, и во взыскании убытков отказал. В другом деле инспекция наложила арест на алкогольную продукцию производителя. И тот определил сумму убытков методом, установленным Временной методикой определения размера убытков, причиненных нарушениями гражданско-правовых договоров, рекомендованной еще в советское время Госарбитражем. Нестандартный подход, не правда ли? Жаль, что суд отказал организации. А все из-за того, что заявки покупателей на поставку алкогольной продукции, поступившие в период ее ареста, представленные организацией в подтверждение упущенной выгоды, по мнению суда, выражали только волю покупателя на приобретение алкогольной продукции, но не являлись договорами. Позиция суда несколько спорная, но поучительная. Спорная - потому что при надлежащем оформлении такие заявки могли являться офертой и тогда отгрузки было бы достаточно для заключения договора. Соответственно, упущенная выгода могла иметь место. Поучительна же позиция суда потому, что расчет убытков надо делать, не прикидывая на глазок, а подтверждая его документально.

Доказываем незаконность актов, действий и бездействия налоговиков

Меньше всего проблем возникает с доказыванием незаконности актов, действий и бездействия налоговиков. Обобщая арбитражную практику по вопросу взыскания убытков с налоговых органов, можно привести следующие примеры, когда суды посчитали незаконность актов, действий или бездействия налоговиков доказанной: - суд признал недействительным решение, требование или постановление инспекции; - суд признал незаконным действие или бездействие инспекции. Примером действия является арест произведенной продукции. А бездействие может выражаться, например, в том, что инспекция своевременно не отменяет приостановление операций по счетам; - налоговый орган сам признал свой акт (действия, бездействие) незаконным. Таким образом, незаконность актов или действий (бездействия) налоговиков в общем случае подтверждается или решением суда, или решением самого налогового органа.

Проверяем, есть ли связь между убытками и неправомерным поведением налоговиков

Основная же проблема, с которой вы столкнетесь при взыскании убытков, - доказывание причинно-следственной связи между убытками и незаконными актами или действиями (бездействием) налоговых органов. Что же трудного в доказывании того, что убытки возникли именно по вине налоговиков? Остановимся на этом подробнее. Например, предприниматель обратился в суд с просьбой взыскать с налоговиков упущенную выгоду за период вынужденного приостановления деятельности. Он утверждал, что причиной приостановления деятельности было впоследствии признанное недействительным решение, которым предпринимателю были доначислены налог на игорный бизнес, пени и штрафы. Однако суд обратил внимание предпринимателя на то, что налоговая инспекция не требовала от него приостанавливать деятельность, он сделал это добровольно, поэтому вина инспекции в его убытках отсутствует. То есть убытки предприниматель доказал, незаконность решения инспекции - тоже, а вот причинно-следственную связь между решением и убытками - нет. Кстати, встретилось нам одно судебное решение, в котором был интересен сам расчет убытков. Налогоплательщик просил взыскать разницу между суммой процентов, уплаченных банку за кредит, полученный для погашения доначисленной суммы налога, и суммой процентов, уплаченных инспекцией после того, как ее решение о взыскании было признано недействительным. Убыток был, неправомерные действия налогового органа - тоже. Но и тут суд не увидел связующего звена между незаконным требованием инспекции и возникновением убытков. Суд отметил, что, во-первых, договор с банком на предоставление кредитной линии был заключен в ноябре, а требование об уплате налога налоговый орган выставил только в сентябре следующего года. Ну а во-вторых, из договора следовало, что целью открытия кредитной линии было пополнение оборотных средств, а не погашение налоговых обязательств общества. Итог все тот же - организации во взыскании убытков отказали. При этом суд не задумался о том, что организация могла быть вынуждена воспользоваться предоставленной кредитной линией именно из-за того, что оборотные средства были отвлечены на уплату незаконно доначисленных налогов.

Взыскиваем расходы на представителя в суде

Расходы на судебного представителя - это отдельная история. Эти расходы лучше взыскивать не как убытки, причиненные налоговым органом (хотя и такое возможно), а как судебные издержки, подлежащие возмещению стороной, проигравшей спор. Сделать это можно как в рамках основного налогового спора, так и отдельным иском. Несколько лет назад, когда реально взыскивали максимум 15 - 20 тыс. руб., несколько известных компаний решили изменить эту практику и стали заявлять в качестве убытков весьма значительные расходы на юристов, представлявших их интересы в суде и выигравших у налоговиков. К сожалению, им это не удалось. Примечательно, как суды аргументировали свои отказы во взыскании с налоговых органов реальных судебных издержек. В одном случае суд указал, что организация не представила доказательств того, что положительный результат по делу был достигнут исключительно действиями приглашенных юристов. В другом же споре налогоплательщика фактически взяли измором. Компания налоговый спор выиграла, а с вопросом возмещения убытков в виде расходов на юристов дошла аж до Конституционного Суда РФ.

  Причем судьи указали, что "законодатель не установил каких-либо ограничений по возмещению имущественных затрат на представительство в суде интересов лица, чье право нарушено". Но и на этом дело не закончилось. Хотя суды первой инстанции удовлетворяли требования общества, суд кассационной инстанции несколько раз направлял дело на новое рассмотрение. После чего компания просто отказалась от своих требований. Кроме того, потребовать от проигравшей стороны возместить расходы можно только в разумных пределах. Определения разумности в АПК нет, так что, как вы понимаете, опять все отдано на откуп судам и их внутреннему убеждению. Но не все так грустно! В последние годы практика взыскания расходов на представителей все-таки повернулась лицом к налогоплательщикам. Отрадно видеть, что суды взыскивают даже очень крупные суммы. Совсем недавно Президиум ВАС РФ вынес Постановление, признав обоснованным взыскание с налоговой инспекции в пользу организации более 1,5 млн руб. К слову, взыскали именно столько, сколько просил налогоплательщик, причем в эту сумму вошли: - стоимость юридических услуг представителей; - оплата командировочных расходов представителей. Суд указал, что, с одной стороны, расходы на оплату услуг представителя должны взыскиваться в разумных пределах и нельзя необоснованно завышать размер оплаты таких услуг. Но с другой стороны, суд также не вправе уменьшать расходы на представителя произвольно.

Виновата инспекция, а кто ответчик?

Зачастую сложно сразу разобраться, кому предъявлять иск о возмещении убытков. И немудрено! Представьте: перед вами лежит решение, которым нарушены права организации и из-за которого возникли убытки. Решение это вынесла инспекция. Кажется естественным указать в качестве ответчика инспекцию. Но не все так просто! Напомним, что убытки, причиненные незаконными актами налоговых органов и незаконными действиями (бездействием) их должностных лиц, возмещаются за счет средств федерального бюджета. А законным представителем ответчика в суде по таким искам является главный распорядитель средств федерального бюджета. Кто же это? Казначейство? Не угадали.

Внимание! В 2009 г. Президиум ВАС РФ признал обоснованным взыскание с инспекции в пользу организации более 1,5 млн руб., потраченных на оплату услуг представителей в суде.

Тогда ФНС России? Многие суды считают, что да. Такие же разъяснения нам дала и судья ВАС РФ.

Из авторитетных источников Петрова Светлана Михайловна, судья Высшего Арбитражного Суда РФ, кандидат юридических наук "В соответствии с Положением о Федеральной налоговой службе распорядителем бюджетных средств является ФНС. Поэтому и ответчиком по иску о возмещении убытков, причиненных актом, действиями (бездействием) налоговой инспекции или ее должностных лиц, также должна выступать ФНС".

Получается, что единственный "правильный" ответчик - ФНС России. Но тогда подавать такой иск надо по месту нахождения службы - в Арбитражный суд г. Москвы, что, согласитесь, не всем удобно. Мы спросили, что думает по этому поводу судья ВАС РФ.

Из авторитетных источников Петрова С.М., ВАС РФ "Сегодня суды должны руководствоваться ст. 35 АПК, согласно которой иск предъявляется в арбитражный суд субъекта РФ по месту нахождения ответчика. Но в силу низкой эффективности этой нормы данный вопрос требует дальнейшего разрешения. Не исключено, что Высший Арбитражный Суд РФ предложит иной порядок предъявления этих исков - не по месту нахождения ФНС России, а, например, по месту нахождения соответствующих налоговых инспекций".

Практика же складывается так, что налогоплательщики обращаются с иском к своей инспекции, а уже суды: (или) просто рассматривают иск; (или) предлагают заменить ответчика на ФНС России, а инспекцию привлекают в качестве третьего лица; (или) привлекают ФНС России в качестве второго ответчика. В любом случае учтите, что предъявление иска о возмещении вреда непосредственно к госоргану, допустившему нарушение, не может служить основанием ни для отказа в принятии искового заявления, ни для его возвращения без рассмотрения. Однако подавать иск лучше к "правильному" ответчику. В ином случае может получиться, что суд, не вдаваясь в вопрос о том, является ли ответчик надлежащим, удовлетворит ваш иск. А тогда при обжаловании этого решения ненадлежащим ответчиком суду вышестоящей инстанции все равно придется это решение отменить. А вам придется предъявлять иск во второй раз уже к надлежащему ответчику. То, что это правильно, нам подтвердила и судья ВАС РФ.

Из авторитетных источников Петрова С.М., ВАС РФ "Если при подготовке дела к судебному разбирательству будет установлено, что иск предъявлен не к тому лицу, арбитражный суд по ходатайству или с согласия истца может допустить замену ненадлежащего ответчика. Если истец не согласен на замену ответчика другим лицом или на привлечение этого лица в качестве второго ответчика, арбитражный суд рассматривает дело по предъявленному иску и, соответственно, отказывает в возмещении убытков, поскольку иск предъявлен к ненадлежащему ответчику. Если же первая инстанция удовлетворила иск к ненадлежащему ответчику, то суд апелляционной (или кассационной) инстанции отменяет решение первой инстанции. Однако такая отмена решения не лишает истца права обратиться в суд первой инстанции с иском уже к надлежащему ответчику".

Получается, что если указать в качестве ответчика только инспекцию, есть риск пройти три инстанции, а потом выяснить, что надо обращаться в суд заново. Итог: (если) вы зарегистрированы в Москве или готовы увеличить свои расходы на поездки в столицу - обращайтесь с иском непосредственно к Федеральной налоговой службе; (если) вы хотите, чтобы дело рассматривалось в арбитражном суде вашего региона, то привлекайте в качестве ответчика и свою инспекцию, и ФНС России.

* * *

К сожалению, практика по взысканию убытков с налоговиков складывается далеко не в пользу плательщиков. Тем не менее, независимо от судьбы иска о возмещении убытков с налогового органа, все расходы, понесенные в связи с его неправомерным поведением, учитываются для целей налогообложения. Если же суд взыщет убытки с налоговой инспекции, то на момент вступления в законную силу решения суда вы должны учесть присужденные в вашу пользу суммы: - в налоговом учете - в составе внереализационных доходов; - в бухучете - в составе прочих доходов. Если же вы проиграете спор по взысканию убытков, которые складывались из уже учтенных расходов, то ни в учете, ни в отчетности ничего менять не нужно. А судебные расходы по этому проигранному спору учитываются для целей налогообложения в общем порядке.